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Arrendamientos: Nueva Problemática Contable.

 

Son varios los alumnos y asiduos a nuestra Tribuna los que últimamente nos están preguntando sobre “un rumor” que les hace estar preocupados, pues todo indica que vamos a tener que modificar nuestra forma de contabilizar un gasto tan corriente como es el de los arrendamientos.

 

Sabemos que, con la entrada del Plan en vigor, se modificó la contabilidad del arrendamiento financiero. Se establecieron distintos criterios para diferenciarlo del arrendamiento operativo y se modificaron los apuntes contables, en cuanto a la naturaleza del mismo y el hecho de tener que trabajar con el tipo de interés efectivo. El arrendamiento operativo, pasa a tener carácter residual, en el sentido de que aquel arrendamiento que no se considere financiero será operativo, pero su contabilidad no varía, es decir, se va a contabilizar como un gasto corriente con la cuenta 621.

El problema es que ahora, lo que parece que se va a modificar es precisamente el arrendamiento operativo. El IASB ha aprobado la norma NIIF 16, que regulará la contabilidad de los arrendamientos en sustitución de la NIC 17. La modificación va a afectar al arrendatario en el sentido de que va a tener que reconocer en su balance todos sus arrendamientos y no solo los financieros.

Actualmente, antes de contabilizar un arrendamiento, el arrendatario debe distinguir si estamos ante un arrendamiento financiero o ante un operativo. Para ello, la norma establece la definición del financiero,en cuanto a los requisitos que se deben dar para considerarlo como tal.

arrendamiento-INEAF

 

En el primer caso (arrendamiento financiero) el arrendatario daba de alta en su contabilidad el bien arrendado como un activo y, al mismo tiempo, reconocía en el pasivo las cuotas a pagar por el mismo importe.

En el segundo caso (arrendamiento operativo) el arrendatario lo único que debía anotar era un gasto por arrendamiento, sin dar de alta ningún activo ni pasivo.

La nueva norma define el arrendamiento en general, teniendo toda la misma consideración (a excepción de algún caso puntual atendiendo al corto plazo y pequeño importe) Esto va a significar que todos van a contabilizar tanto el activo por el bien arrendado como el pasivo por la deuda contraída.

La única buena noticia que podemos dar, de momento, es que la entrada en vigor de esta medida no está prevista hasta enero del año 2019

Hasta ese momento, nos lo tomaremos con tranquilidad pero estudiaremos, no ya la contabilidad de los nuevos contratos que firmemos a partir de este fecha, sino que también debemos plantearnos como actualizar aquellos contratos de arrendamiento operativo que estén en vigor en dicha fecha, entendiendo que los financieros no revestirán dificultad al no modificarlos.

 

 

 

Uno de los aspectos más importantes a tener en cuenta a la hora de liquidar el Impuesto sobre Sociedades es el diferimiento en el pago del mismo haciendo uso de la libertad de amortización. Como vimos la semana pasada (Véase: “Amortización del Inmovilizado Material: Impuesto sobre Sociedades 2015”), nos encontramos con el supuesto de libertad de amortización de bienes de escaso valor, en el que con el límite de 25.000 euros, podíamos amortizar libremente inmovilizado material nuevo, siempre y cuando su valor unitario no superara los 300 euros. No obstante, la Ley del Impuesto sobre Sociedades regula otros supuestos de libertad de amortización que son la amortización acelerada, y la libertad de amortización por creación y mantenimiento de empleo. Hoy nos vamos a centrar en esta último.

 

No es coincidencia que el legislador una la creación de empleo con la inversión, pues pretende premiar precisamente a aquellas empresas que fomenten la compra de inmovilizado y que generen empleo en la economía. Sin embargo no debemos de olvidar, en términos banales, que no se paga menos por ello, sino que simplemente diferimos el pago en años posteriores.

De esta manera, el artículo 102 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades establece lo siguiente:

“Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos a actividades económicas, puestos a disposición del contribuyente en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo anterior, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los 24 meses siguientes a la fecha del inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros 24 meses.”

En este sentido, el artículo anterior al que se refiere, determina la condición de empresas de reducida dimensión a efectos del impuesto sobre sociedades. Según dicho artículo, serán empresas de reducida dimensión aquellas cuya cifra de negocios en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros.

Siguiendo con el artículo 102, vemos dos elementos necesarios para poder aplicar al libertad de amortización:

  1. Inmovilizado material nuevo. Con ello el legislador incentiva a la nueva inversión tratando de desbancar el mercado de segunda mano.
  2. Creación y mantenimiento de empleo. En este aspecto, no solo se requiere la creación de empleo con respecto al año inmediato anterior, si no que dicho crecimiento debe mantenerse por 48 meses. Aquí lo que se pretende es que no se abuse de este incentivo creando empleo el mismo año en el que se adquiere el inmovilizado para después destruirlo por el mero hecho de beneficiarse de la libertad de amortización. Con este requisito clave se asegura el mantenimiento de empleo

Por otro lado el mismo artículo 102 establece el límite de 120.000 euros de inversión por cada unidad de crecimiento de empleo. Es decir, por cada puesto de trabajo que se cree, se pueden amortizar libremente 120.000 euros.

Llegados a este punto, ¿que supone el hecho de amortizar libremente un bien?

El hecho de poder amortizar a nuestras anchas, significa que nos encontramos con una diferencia de criterio contable y fiscal. Contablemente se estima la depreciación de los activos mediante unas tablas de amortización en las que se reflejan unos porcentajes máximos y un número de años en los que supuestamente el bien irá disminuyendo su valor. (Dichas tablas las encontramos en el artículo 12 de la ley del Impuesto sobre Sociedades). Sin embargo fiscalmente podemos darnos un gasto por todo el valor del inmovilizado, por lo que el año en el que apliquemos la libertad de amortización, realizaremos un ajuste fiscal en la base imponible del impuesto reduciendo el beneficio contable.

 

inmovilizado - INEAF

No obstante, esto supone que al haber amortizado todo su valor, fiscalmente el inmovilizado valga 0, y por tanto en años posteriores, no podremos deducirnos la amortización contable que dotemos.

Con un ejemplo aclararemos bien el concepto.

Ejemplo

Supongamos una Sociedad X que arroja un resultado contable de 300.000 euros en el año 2015. Dicha sociedad en el periodo en sí ha comprado dos locales por un valor conjunto de 290.000 euros para el desarrollo de su actividad. En 2014 la plantilla media era de 33 trabajadores.

  1. ¿Cuánto debe incrementarse la plantilla media en 2015?
  2. ¿Qué base imponible quedaría?
  3. ¿Qué ocurre en años posteriores?

En primer lugar y según el artículo 102 de la LIS, por cada 120.000 euros de inversión debemos incrementar la plantilla media en 1 empleado. Si se han invertido 290.000 euros, debemos de incrementar la plantilla en 290.000€/120.000€ = 2,42 empleados.

Nuestra plantilla media de 2015 y 2016 será por tanto de 35,42 empleados, y tendrá que mantenerse durante 2017 y 2018.

Veamos cómo quedaría la base imponible de 2015

Amortización contable

En la contabilidad de 2015 tenemos el siguiente apunte contable (Amortización al 2%)

Debe Haber
(681) Amortización del I. Material (2% de 290.000) 5.800€
(281) Amortización Acumulada del I.Material 5.800€

 

Amortización fiscal

Fiscalmente podemos deducirnos lo 290.000 euros completamente por lo que al estar contabilizado el gasto de 5.800€, debemos de reflejar un ajuste negativo en la base imponible por la diferencia.

290.000 – 5.800 = 284.200€

De esta manera, la base imponible objeto de tributación será: 300.000€ – 284.200€ = 15.800€.

Esto genera una diferencia temporaria que deberemos revertir en años posteriores, y por tanto debemos reflejarla mediante un impuesto diferido a través de la cuenta 479 (pasivos por diferencias temporarias imponibles) al tipo impositivo correspondiente (25%)

Debe Haber
(6301) Impuesto diferido (284.200€ x 25%) 71.050€
(479) Pasivo por diferencias temporarias imponibles 71.050€

 

Años posteriores

En el año 2016 y siguientes, contabilizaremos 5.800 euros de amortización contable, pero fiscalmente no tendremos derecho a dicha deducción puesto que ya lo hemos amortizado completamente. Para ello realizaremos un ajuste positivo en la base imponible por el valor de la amortización que contablemente se reflejará revirtiendo la cuenta 479 al 25%.

Debe Haber
(479) Pasivo por diferencias temporarias imponibles 1.450€
(6301) Impuesto diferido (5.800€ x 25%) 1.450€